Das Vorhandensein einer Betriebsstätte ist in Deutschland in vielerlei Hinsicht der Anknüpfungspunkt für das Bejahen der beschränkten Steuerpflicht. Verwiesen sei hier in erster Linie auf § 49 Abs. 1 Nr. 2 lit. a Alt. 1 EStG, der das Vorliegen inländischer Einkünfte aus Gewerbebetrieb an eine im Inland unterhaltene Betriebsstätte knüpft. In Verbindung mit § 1 Abs. 4 EStG wird dadurch die beschränkte Einkommensteuerpflicht und in Verbindung mit den §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 Satz 1 KStG die beschränkte Körperschaftsteuerpflicht bejaht. Unterhält ein ausländisches Unternehmen eine Betriebsstätte in Deutschland, wird es demzufolge in Deutschland beschränkt steuerpflichtig (sog. Inbound-Fall). Beschränkt steuerpflichtig heißt, dass das Unternehmen den Teil seiner Einkünfte in Deutschland versteuern muss, der auf die inländische Betriebsstätte entfällt.
Auch für den umgekehrten Fall, dass ein deutsches Unternehmen eine Betriebsstätte in einem anderen Staat unterhält (sog. Outbound-Fall), spielt die Betriebsstätte bei der deutschen Besteuerung eine nicht unerhebliche Rolle. Beispielsweise ist für die Ermittlung des Gewerbeertrags gemäß § 9 Nr. 3 GewStG der Gewinn um den Teil zu kürzen, „der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfällt.“ Analog zu § 49 Abs. 1 Nr. 2 lit. a Alt. 1 EStG handelt es sich gemäß § 34d Nr. 2 lit. a Alt. 1 EStG bei ausländischen Einkünften aus Gewerbebetrieb um Einkünfte einer „in einem ausländischen Staat belegene[n]“ Betriebsstätte.
Egal welchen der beiden Fälle man betrachtet, sobald ein Unternehmen in mindestens zwei Staaten tätig wird, kommt man um den Begriff der Betriebsstätte nicht mehr herum. Dies gilt sowohl für das nationale deutsche Steuerrecht, wie auch für das jeweils andere nationale Steuerrecht.
Auch in den Fällen, in denen ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) abgeschlossen wurde, regelt der Art. 7 OECD-MA die Verteilung von Unternehmensgewinnen am Merkmal der Betriebsstätte (sog. Betriebsstättenprinzip). Es geht letztlich immer um die Frage, welcher Teil der Einkünfte des Unternehmens, ist welcher Betriebsstätte zuzurechnen. Die OECD hat dabei den Art. 7 im Entwurf ihres Musterabkommens im Jahr 2010 einer gründlichen Neuerung unterzogen. Diese Neuerung bildet den Anlass für diese Arbeit. Sie sollen im Folgenden dargestellt und näher untersucht werden.
Inhaltsverzeichnis
A. Einführung
B. Der Begriff der Betriebsstätte
I. Allgemeine Definition
1. Definition nach nationalem Recht
2. Definition nach Doppelbesteuerungsabkommen
3. Vorrang welcher Definition?
II. Sonderformen von Betriebsstätten
1. Vertreterbetriebsstätte
2. Bau- oder Montagebetriebsstätte
3. Dienstleistungsbetriebsstätte
C. Vorüberlegungen zur Einkünfteabgrenzung bei Betriebsstätten
I. Unterscheidung der Einkünfteabgrenzung von der Einkünfteermittlung
II. Das Ansässigkeits- und Betriebsstättenprinzip
III. Personengesellschaften
D. Die Einkünfteabgrenzung bei ausländischen Betriebsstätten
I. Die Methoden zur Einkünfteabgrenzung bei Betriebsstätten
1. Die direkte Methode
2. Die indirekte Methode
3. Die gemischte Methode
II. Die Neuerungen der OECD
III. Die Einkünfteabgrenzung im Einzelnen
1. Die Funktionsanalyse
a) Die Zuordnung von Funktionen und Risiken
b) Die Abgrenzung von Wirtschaftsgütern
aa) Die Zuordnung von Wirtschaftsgütern
bb) Die Überführung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens
cc) Die Überführung von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens
dd) Die Überlassung von immateriellen Wirtschaftsgütern
c) Das Erbringen von Dienstleistungen
d) Die Überlassung von Finanzmitteln
e) Das Identifizieren der Innentransaktionen
2. Die Bewertung der identifizierten Innentransaktionen
IV. Die Folgen der „neuen“ gegenüber den „alten“ Grundsätzen
V. Verluste bei ausländischen Betriebsstätten
E. Die Auswirkungen auf das deutsche Steuerrecht
F. Ausblick
Zielsetzung & Themen
Die Arbeit untersucht die durch die OECD im Jahr 2010 eingeführten Neuerungen bei der Einkünfteabgrenzung für ausländische Betriebsstätten. Ziel ist es, die Auswirkungen der Umstellung von der bisherigen eingeschränkten Selbständigkeitsfiktion auf den „Functionally Separate Entity Approach“ sowie die daraus resultierenden notwendigen Anpassungen im deutschen Steuerrecht zu analysieren.
- Grundlagen und Definitionen des Betriebsstättenbegriffs im nationalen und internationalen Steuerrecht.
- Methoden der Einkünfteabgrenzung und deren kritische Würdigung vor dem Hintergrund der OECD-Änderungen.
- Detaillierte Analyse der Funktionsanalyse und Bewertung von Innentransaktionen.
- Folgen der Neuerungen für die Behandlung von Verlusten bei ausländischen Betriebsstätten.
- Auswirkungen der OECD-Grundsätze auf das nationale deutsche Steuerrecht und bestehende Doppelbesteuerungsabkommen.
Auszug aus dem Buch
3. Dienstleistungsbetriebsstätte
Das UN-MA enthält in Art. 5 Abs. 3 noch eine weitere Regelung. Gemäß lit. b sollen auch Dienstleistungen, die ein Unternehmen in einem anderen Staat erbringt, eine Betriebsstätte begründen (sog. Ausübungsortsprinzip). Voraussetzung ist, dass die Erbringung der Dienstleistung innerhalb eines beliebigen zwölf Monatszeitraums länger als sechs Monate andauert. Betroffen sind davon Tätigkeiten, bei denen das Personal eines Unternehmens in den Räumlichkeiten eines anderen Unternehmens tätig wird, ohne die eigentlich notwendige Verfügungsmacht zu besitzen. Das können beispielsweise Unternehmensberater, Wirtschaftsprüfer, aber auch handwerkliche oder technische Dienstleister sein. Das Merkmal der „festen Geschäftseinrichtung“ wird damit vollständig aufgegeben.
Eine reine Dienstleistungstätigkeit ohne feste Geschäftseinrichtung begründet keine Betriebsstätte nach § 12 Satz 1 AO, da ein reines Tätigwerden nicht ausreicht. Grundsätzlich gilt dies auch für Art. 5 Abs. 1 OECD-MA. Andererseits beschreibt das sog. Anstreicherbeispiel in Art. 5, Tz. 4.5 OECD-MK einen ebensolchen Fall und spricht ihm trotz fehlender fester Geschäftseinrichtung die Betriebsstätteneigenschaft zu. In Deutschland ist insbesondere dieses Beispiel auf heftige Kritik gestoßen. Auch das BMF teilt die Einschätzung in diesem Beispielfall nicht. Dennoch lässt sich daran deutlich sehen, dass auch in der OECD die Tendenz zur Aufnahme einer Dienstleistungsbetriebsstätte zu erkennen ist.
Auch bezüglich der Auslegung des BFH von § 12 Satz 1 AO bleibt abzuwarten, wie die zukünftige Entwicklung aussieht. Es lässt sich zur Zeit nicht verlässlich vorhersagen, inwieweit die Dienstleistungsbetriebsstätte Einzug in die Betriebsstättendefinition halten wird. Von den deutschen Doppelbesteuerungsabkommen enthalten bisher einzig die DBA mit China und seit 2011 auch mit der Türkei eine dem Art. 5 Abs. 3 lit. b UN-MA nachgebildete Regelung.
Zusammenfassung der Kapitel
A. Einführung: Darstellung der Bedeutung des Betriebsstättenbegriffs für die beschränkte Steuerpflicht und der Problematik der Doppelbesteuerung bei internationalen Tätigkeiten.
B. Der Begriff der Betriebsstätte: Analyse der nationalen und abkommensrechtlichen Definition sowie Darstellung von Sonderformen wie Vertreter- oder Bau- und Montagebetriebsstätten.
C. Vorüberlegungen zur Einkünfteabgrenzung bei Betriebsstätten: Abgrenzung der Einkünfteabgrenzung von der Einkünfteermittlung und Diskussion der Grundprinzipien sowie der Sonderproblematik bei Personengesellschaften.
D. Die Einkünfteabgrenzung bei ausländischen Betriebsstätten: Detaillierte Untersuchung der Methoden zur Abgrenzung, insbesondere der neuen OECD-Grundsätze zur Funktionsanalyse und Bewertung von Innentransaktionen sowie der Verlustbehandlung.
E. Die Auswirkungen auf das deutsche Steuerrecht: Evaluierung der Notwendigkeit zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an die neuen OECD-Vorgaben unter Berücksichtigung von DBA.
F. Ausblick: Diskussion über zukünftige Tendenzen der OECD und mögliche Entwicklungen im Konzernsteuerrecht auf europäischer Ebene.
Schlüsselwörter
Betriebsstätte, Einkünfteabgrenzung, OECD-Musterabkommen, Selbständigkeitsfiktion, Funktionsanalyse, Innentransaktionen, Fremdvergleichsgrundsatz, Doppelbesteuerung, Entstrickungsbesteuerung, Funktionsverlagerung, Doppelbesteuerungsabkommen, Personengesellschaften, Betriebsstättenprinzip.
Häufig gestellte Fragen
Worum geht es in dieser Arbeit grundsätzlich?
Die Arbeit behandelt die neuen Grundsätze der OECD zur Einkünfteabgrenzung bei der Besteuerung ausländischer Betriebsstätten und deren Auswirkungen auf das deutsche Steuerrecht.
Was sind die zentralen Themenfelder?
Die Arbeit umfasst den Betriebsstättenbegriff, Methoden der Gewinnabgrenzung, Funktionsanalysen, die Behandlung von Innentransaktionen sowie die steuerliche Einordnung von Verlusten bei ausländischen Betriebsstätten.
Was ist das primäre Ziel der Untersuchung?
Ziel ist es, die Konsequenzen der Umstellung auf den "Functionally Separate Entity Approach" der OECD zu analysieren und aufzuzeigen, wie das deutsche Steuerrecht darauf reagieren muss.
Welche wissenschaftliche Methode verwendet der Autor?
Der Autor führt eine tiefgehende juristische Analyse anhand der gesetzlichen Vorschriften, der OECD-Musterabkommen, der Kommentarliteratur sowie der einschlägigen Rechtsprechung durch.
Was wird im Hauptteil der Arbeit behandelt?
Der Hauptteil widmet sich der Funktionsanalyse, der Zuweisung von Risiken, Wirtschaftsgütern und Kapital, der Bewertung von Innentransaktionen sowie der Problematik von Verlusten und deren steuerlicher Berücksichtigung.
Welche Schlüsselbegriffe charakterisieren die Arbeit?
Zu den zentralen Begriffen zählen Betriebsstätte, Funktionsanalyse, Fremdvergleichsgrundsatz, Selbständigkeitsfiktion und Entstrickungsbesteuerung.
Wie unterscheidet sich der Begriff der Betriebsstätte nach nationalem Recht von dem im DBA?
Der nationale Betriebsstättenbegriff (§ 12 AO) ist weiter gefasst als derjenige nach Art. 5 OECD-MA. Während im nationalen Recht einfache Einrichtungen ausreichen, fordert das Abkommensrecht in der Regel die Ausübung einer Haupttätigkeit.
Welche Bedeutung hat die Funktionsanalyse für die neue Einkünfteabgrenzung?
Die Funktionsanalyse ist der erste Schritt in einem zweistufigen Verfahren, um zu bestimmen, welche Funktionen, Risiken und Wirtschaftsgüter einer Betriebsstätte fiktiv zuzurechnen sind, damit diese wie ein selbständiges Unternehmen bewertet werden kann.
- Arbeit zitieren
- Michael Feldner (Autor:in), 2012, Der Functionally Separate Entity Approach: Die Umsetzung im neuen Artikel 7 OECD-MA 2010 und seine Auswirkungen, München, GRIN Verlag, https://www.hausarbeiten.de/document/196448
