„Unternehmerisches Handeln ist stets mir Chancen und Risiken verbunden: es zielt auf Gewinne, nimmt aber auch Verluste in Kauf.“ In Gewinnjahren sind die Unternehmen verpflichtet Steuern abzuführen. Die steuerliche Berücksichtigung von Verlusten hat in der Praxis eine große Bedeutung für Unternehmen, da sie vor allem zukünftige Steuerlasten mindert. Dem Gesetzgeber steht für die Normierung der Verlustberücksichtigung ein relativ großer Gestaltungsspielraum zur Verfügung. Begrenzt wird dieser dadurch, dass die Verlustnutzung verfassungsrechtlich insbesondere durch das Leistungsfähigkeitsprinzip sowie den Grundsatz der Folgerichtigkeit geschützt ist. Eine pauschale Versagung von Verlustverrechnungsmöglichkeiten wäre mangels Rechtfertigungsgrund daher nicht möglich. Die geltende Rechtslage sieht für Körperschaften einen Verlustabzug gemäß § 8 Abs. 1 KStG i. V. m. § 10 d EStG vor. Grundsätzlich soll es durch die kodifizierte Mindestbesteuerung zu einer Verlustberücksichtigung kommen, die zeitlich gestreckt ist. Das Körperschaftsteuergesetz sieht zudem eine spezielle Norm zur Regelung des Verlustabzugs vor. Aus § 8 c KStG ergibt sich, dass Verluste teilweise oder vollständig untergehen, wenn ein schädlicher Anteilseignerwechsel im Unternehmen stattgefunden hat. Die Vorschrift ist höchst umstritten. Der vorläufige Höhepunkt der Kritik, ist der veröffentlichte Vorlagebeschluss des FG Hamburg wodurch § 8 c KStG auf den verfassungsrechtlichen Prüfstand des BVerfG kommt.
Die vorliegende Arbeit setzt sich zunächst kritisch mit den Normen § 10 d EStG und § 8 c KStG auseinander, um diese anschließend verfassungsrechtlich zu würdigen. Ziel der Arbeit ist es, eine Aussage über die Verfassungsmäßigkeit zu treffen, Verbesserungsvorschläge zu liefern und die Auswirkung auf die Steuerhöhe aufzuzeigen.
Inhaltsverzeichnis
1. Einleitung
2. Steuerliche Berücksichtigung von Verlusten
2.1 Grundsystematik des Körperschaftsteuergesetzes
2.2. Begriffsbestimmung steuerlicher Verluste
2.3 Prinzipien der Verlustberücksichtigung
2.3.1 Ökonomische Aspekte
2.3.2 Verfassungsrechtliche Aspekte
3. Verlustabzugsbeschränkung bei Körperschaften
3.1 Inner- und interperiodische Verlustverrechnung
3.1.1 Sachlicher Anwendungsbereich
3.1.2 Persönlicher Anwendungsbereich
3.1.3 Entwicklung der Vorschrift und zeitlicher Anwendungsbereich
3.1.4 Verfassungsrechtliche Zweifel
3.2 Verlustabzugsbeschränkung durch die Änderung der wirtschaftlichen Identität
3.2.1 Konzeption und Zielsetzung der Regelung
3.2.2 Entwicklung der Vorschrift und zeitlicher Anwendungsbereich
3.2.2.1 Entstehung des Gesetzesgedanken
3.2.2.2 Einführung des § 8 Abs. 4 KStG a.F.
3.2.2.3 Einführung des § 8 c KStG
3.2.2.4 Kritische Betrachtung der Entwicklung
3.2.3 Geltende Fassung des § 8 c KStG
3.2.3.1 Anwendungsbereich
3.2.3.1.1 Persönlicher Anwendungsbereich
3.2.3.1.2 Sachlicher Anwendungsbereich
3.2.3.1.3 Verhältnis zu sonstigen Vorschriften
3.2.3.2 Schädlicher Beteiligungserwerb im Überblick
3.2.3.3 Tatbestandsvoraussetzungen im Einzelnen.
3.2.3.3.1 Fünf-Jahres-Zeitraum
3.2.3.3.2 Anteilsübertragung und vergleichbare Sachverhalte
3.2.3.3.3 Erwerberkreis
3.2.3.3.4 Unmittelbarer und mittelbarer Erwerb
3.2.3.4 Ausnahmeregelungen.
3.2.3.4.1 Konzernklausel
3.2.3.4.2 Stille-Reserven-Klausel
3.2.3.4.3 Sanierungsklausel
3.2.3.5 Verfassungsrechtliche Zweifel
4. Analyse der Verfassungsmäßigkeit der Verlustabzugsbeschränkung bei Körperschaften
4.1 Grenzen der Steuerpolitik
4.1.1 Europarechtliche Vorgaben
4.1.2 Verfassungsrechtliche Vorgaben
4.1.2.1. Gleichheitsrechtliche Vorgaben
4.1.2.1.1 Leistungsfähigkeitsprinzip
4.1.2.1.2 Objektives Nettoprinzip
4.1.2.1.3 Gebot der Folgerichtigkeit
4.1.2.2 Freiheitsrechtliche Vorgaben
4.1.3 Legislativer Gestaltungsraum und Zulässigkeit von Durchbrechungen
4.1.3.1 Fiskalzweck
4.1.3.2 Lenkungszweck
4.1.3.3 Typisierung
4.1.3.4 Missbrauchsvermeidung
4.1.3.5 Prinzipien- und Systemwechsel
4.2 Analyse der Verfassungsmäßigkeit der Mindestbesteuerung
4.2.1 Herausarbeitung der verfassungsrechtlichen Zweifel
4.2.2 Verfassungsrechtliche Würdigung
4.2.3 Lösungsansätze
4.2.4 Auswirkung auf die Steuerlast
4.3 Analyse der Verfassungsmäßigkeit des Verlustuntergangs durch Gesellschafterwechsel
4.3.1 Herausarbeitung der verfassungsrechtlichen Zweifel
4.3.2 Verfassungsrechtliche Würdigung
4.3.3 Lösungsansätze
4.3.3.1 Notwendigkeit einer Lösung
4.3.3.2 Gestaltungsmöglichkeiten
4.3.3.3 Lösungsvorschläge
4.3.4 Auswirkung auf die Steuerlast
5. Schlussbetrachtung
Zielsetzung & Themen
Die vorliegende Arbeit untersucht kritisch die verfassungsrechtliche Zulässigkeit der Verlustabzugsbeschränkungen bei Körperschaften, insbesondere § 10 d EStG und § 8 c KStG. Ziel ist es, die Vereinbarkeit dieser Normen mit dem Leistungsfähigkeitsprinzip und dem Grundsatz der Folgerichtigkeit zu prüfen, Verbesserungsvorschläge zu erarbeiten und die Auswirkungen auf die Steuerlast darzulegen.
- Verfassungsrechtliche Analyse der Verlustabzugsbeschränkung bei Körperschaften
- Kritische Würdigung der "Mindestbesteuerung" (§ 10 d EStG)
- Untersuchung des Verlustuntergangs bei Gesellschafterwechsel (§ 8 c KStG)
- Vergleich der deutschen Regelungen mit internationalen Ansätzen
- Diskussion von Gestaltungsspielräumen und steuerpolitischen Anforderungen
Auszug aus dem Buch
3.2.2.1 Entstehung des Gesetzesgedanken
Die Rechtsentwicklung der Mantelkaufregelung hin zum heutigen § 8 c KStG ist ein Paradebeispiel dafür, wie die aus einem missbräuchlichen Einzelfall begründete Vorschrift immer weiter ausufert und zuletzt weit über ihr ursprüngliches Ziel hinausschießt. Nach zahlreichen gescheiterten Versuchen der Nachbesserung wurde mit § 8 c KStG schließlich eine Vorschrift geschaffen, bei der die Sanktion von Handeln mit „Verlustmänteln“ nur noch eine hintergründige Motivation ist. Vielmehr ging es bei der Einführung um fiskalische Gründe der Gegenfinanzierung, wodurch eine Verlustvernichtungsvorschrift entstand („nur tote Verluste sind gute Verluste“).55, 56
Ausgangspunkt der Rechtsentwicklung war die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs57 sowie später des Bundesfinanzhofs58 zur Thematik des sogenannten „Mantelkaufs“, die erstmalig im Jahre 1936 Gegenstand eines Urteils war. Durch die Rechtsprechung sollten Missbrauchstatbestände aufgedeckt werden.59 Darunter fällt beispielhaft die Konstellation, dass eine Kapitalgesellschaft selbst keinen funktionierenden Geschäftsbetrieb mehr hat und auch über kein nennenswertes Betriebsvermögen verfügt, jedoch noch steuerliche Verlustvorträge aufweisen kann. Ein Erwerber könnte über diese, sobald er mit seinem neueingebrachten Geschäftskonzept Gewinne erzielt hat, einen Steuervorteil erzielen.60 Dies ist als missbräuchlich anzusehen, da der Erwerber die Verluste nicht selbst wirtschaftlich getragen hat, jedoch später davon profitiert. Folglich werden Körperschaften, bei denen die rechtliche Identität durch einen Anteilseignerwechsel nicht beschädigt wird, für Zwecke des Mantelkaufs aus der wirtschaftlichen Sicht beurteilt.61 Die wirtschaftliche Identität konnte nicht gewahrt werden, wenn sich sowohl das persönliche als auch das sachliche Substrat der Gesellschaft änderte.62 Die Kriterien hierfür waren, dass die Kapitalgesellschaft liquidations- bzw. löschungsreif war, ein neuer Gesellschafter hinzugetreten ist und dieser neues Betriebsvermögen in die Gesellschaft eingebracht hat. Obwohl die Kriterien eher unbestimmt waren, so konnte man zumindest von einer klaren Intention der Missbrauchsbekämpfung ausgehen.63 Der BFH gab diese Vorgehensweise jedoch im Zuge von drei Urteilen vom 29.10.1986 mit der Begründung auf, dass die Voraussetzung der Wahrung einer wirtschaftlichen Identität weder dem Zweck noch dem Wortlaut des § 10 d EStG entspräche.64
Zusammenfassung der Kapitel
1. Einleitung: Zusammenfassung der Problemstellung der Verlustabzugsbeschränkungen und Zielsetzung der kritischen verfassungsrechtlichen Würdigung.
2. Steuerliche Berücksichtigung von Verlusten: Darstellung der gesetzessystematischen Grundlagen der Körperschaftsteuer und der ökonomischen sowie verfassungsrechtlichen Prinzipien der Verlustverrechnung.
3. Verlustabzugsbeschränkung bei Körperschaften: Detaillierte Analyse der inner- und interperiodischen Verlustverrechnung sowie der komplexen Entwicklung und Geltung von § 8 c KStG.
4. Analyse der Verfassungsmäßigkeit der Verlustabzugsbeschränkung bei Körperschaften: Tiefgehende Prüfung der Verfassungskonformität von Mindestbesteuerung und Verlustuntergang bei Gesellschafterwechsel anhand der Grenzen der Steuerpolitik.
5. Schlussbetrachtung: Fazit zur verfassungsrechtlichen Fragwürdigkeit des § 8 c KStG und Forderung nach einer grundlegenden Neuordnung.
Schlüsselwörter
Verlustabzugsbeschränkung, Körperschaftsteuer, § 8 c KStG, § 10 d EStG, Mindestbesteuerung, Verfassungsmäßigkeit, Leistungsfähigkeitsprinzip, Objektives Nettoprinzip, Mantelkauf, Anteilsübertragung, Konzernklausel, Sanierungsklausel, Steuerpolitik, Missbrauchsbekämpfung, Eigentumsgarantie.
Häufig gestellte Fragen
Worum geht es in der Arbeit grundsätzlich?
Die Arbeit untersucht die verfassungsrechtliche Zulässigkeit von Verlustabzugsbeschränkungen bei Körperschaften, insbesondere im Kontext von § 10 d EStG und § 8 c KStG.
Was sind die zentralen Themenfelder?
Zentrale Themen sind die Mindestbesteuerung, der Verlustuntergang durch Gesellschafterwechsel, das Leistungsfähigkeitsprinzip sowie das Gebot der Folgerichtigkeit im Steuerrecht.
Was ist das primäre Ziel der Untersuchung?
Ziel ist es, eine wissenschaftliche Aussage über die Verfassungsmäßigkeit der genannten Verlustnormen zu treffen und Verbesserungsvorschläge für eine rechtskonforme Gestaltung zu liefern.
Welche wissenschaftliche Methode wird verwendet?
Die Arbeit nutzt eine kritische Analyse aktueller Normen unter Einbeziehung der Rechtsprechung (BFH, BVerfG) und verfassungsrechtlicher sowie ökonomischer Prinzipien.
Was wird im Hauptteil behandelt?
Der Hauptteil gliedert sich in die Darstellung der allgemeinen Verlustgrundlagen, die spezifischen Verlustabzugsbeschränkungen bei Körperschaften und die umfassende verfassungsrechtliche Analyse.
Welche Schlüsselwörter charakterisieren die Arbeit?
Wesentliche Begriffe sind Verlustabzugsbeschränkung, Körperschaftsteuer, Verfassungsmäßigkeit, Mindestbesteuerung und Anteilseignerwechsel.
Warum ist die Konzernklausel in § 8 c KStG so umstritten?
Die Klausel wird als zu eng und willkürlich kritisiert, da sie bei geringfügigen Abweichungen von der 100-Prozent-Beteiligung (z. B. durch Dritte) den Verlustuntergang auslöst, ohne dass ein tatsächlicher Missbrauch vorliegt.
Wie bewertet die Autorin die Rolle des BMF-Schreibens zum Verlustuntergang?
Die Autorin begrüßt das BMF-Schreiben zwar als ersten Schritt zur Aussetzung der Vollziehung, kritisiert aber, dass der Anwendungsbereich zu eng gewählt ist und wichtige Fallgruppen unberücksichtigt lässt.
Welche Schlussfolgerung zieht die Autorin zur Verfassungsmäßigkeit?
Sie kommt zu dem Ergebnis, dass § 8 c KStG in seiner derzeitigen Form verfassungswidrig ist, da er gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip und das Gebot der Folgerichtigkeit verstößt und die Rechtfertigung durch Missbrauchsbekämpfung nicht stichhaltig ist.
- Arbeit zitieren
- Jil Fritz (Autor:in), 2012, Kritische Betrachtung der Verlustabzugsbeschränkung bei Körperschaften, München, GRIN Verlag, https://www.hausarbeiten.de/document/214657
