Vorwort

Um die Attraktivität des Standortes Deutschland für in- und ausländische Inves-toren zu erhöhen, hat der Gesetzgeber zu Beginn des letzten Jahres entschieden, eine Unternehmensteuerreform durchzuführen und dadurch die Steuerlast der Unternehmen zu senken. ¹ Am 25. Mai 2007 hat der Bundestag das Unter-nehmensteuerreformgesetz 2008 beschlossen und dadurch zahlreichen Steueränderungen den Weg geebnet. Seitdem wird sehr viel über die Änderungen diskutiert und häufig auch in Frage gestellt, ob die Unternehmensteuerreform 2008 den Unternehmen die versprochene Entlastung bringen kann. Zum einen wird beispielsweise der Körperschaftsteuersatz von 25 % auf 15 % oder auch die Gewerbesteuermesszahl von 5 % auf 3,5 % gesenkt. ² Dies ist zunächst ein Vorteil für die Unternehmen. Zum anderen müssen die geringeren Steuereinnahmen irgendwie kompensiert werden. Dies erfolgt zum Beispiel dadurch, dass die Gewerbesteuer nicht mehr als Betriebsausgabe abzugsfähig ist. Ein weiteres Instrument der Gegenfinanzierung ist die Einführung einer Zinsschranke. Diese besagt, dass Zinsaufwendungen nicht mehr vollständig als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen und somit der steuerpflichtige Gewinn erhöht wird. Die Zinsschranke hat bereits vor dem Beschluss des Bundestages am 25. Mai 2007 für zahlreiche Diskussionen, wie zum Beispiel das Verstoßen der Zinsschranke gegen das Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit, gesorgt. Diese Studienarbeit soll einen Einblick in die Anwendung der Zinsschranke und deren Auswirkungen auf die Steuerlast mittelständischer Unternehmen geben.

¹ vgl. Herzig, N. / Bohn, A.: Modifizierte Zinsschranke und Unternehmensfinanzierung, in: Der Betrieb,

Jahrgang: 60, Heft 01 vom 05.01.2007, S. 01 - 10

² vgl. Höreth, U,: Unternehmensteuerreformgesetz 2008, in: Ernst & Young / BDI (Hrsg.): Die Unterneh-

mensteuerreform 2008 - Änderungen - Zweifelsfragen - Gestaltungsmöglichkeiten, Stollfuß Verlag,

Bonn 2007, S. 5

II

Inhaltsverzeichnis

Vorwort   II

Inhaltsverzeichnis.   III

Abk  ürzungsverzeichnis  V

Abbildungsverzeichnis.   VI

1  Einleitung.  1

2  Gesetzliche Grundlagen  2

3  Begriffserläuterungen  3

3.1  Betrieb i. S. d. § 4h EStG  3

3.2  Maßgeblicher Gewinn / Maßgebliches Einkommen i. S. d.  

  § 4h EStG / § 8a KStG.  3

3.3  Fremdfinanzierungsaufwendungen i. S. d. § 4h EStG  4

4  Grundprinzip der Zinsschranke  6

4.1  Begrenzung der Abzugsfähigkeit von  Fremdfinanzierungsaufwendungen6

4.2  Ermittlung des Schuldzinsenüberhangs  6

4.3  Befreiungen von der Zinsschranke  7

4.3.1  Freigrenze  7

4.3.2  Konzernzugehörigkeitskriterium  9

4.3.2.1  Nicht konzernzugehörige Betriebe.  9

4.3.2.2  Konzernzugehörige Betriebe  9

4.3.4  Escape-Klausel (Eigenkapitalquotenvergleich)  10

4.3.5  Befreiungsverbote  11

4.4  Prüfungsschema der Zinsschranke.  12

5  Zinsvortrag  13

5.1  Anwendungsvorschriften.  13

5.2  Ermittlung.  13

5.3  Probleme.  14

III

5.3.1  Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit  14

5.3.2  Untergang durch Aufgabe des Betriebs  15

5.3.3  Untergang bei Ausscheiden eines Gesellschafters  16

5.3.4  Untergang bei Übertragung von Anteilen an  Kapitalgesellschaften17

6  Auswirkungen der Zinsschranke auf mittelständische Unternehmen  18

6.1  Anwendung des § 4h EStG auf Körperschaften.  18

6.2  Vergleichsrechnung  18

6.2.1  Ohne Anwendung der Zinsschrankenregelungen  18

6.2.2  Mit Anwendung der Zinsschrankenregelungen  19

6.2.3  Vergleich der Steuerbelastung mit und ohne Anwendung der  

Zinsschrankenregelungen   22

6.3  Auswirkungen auf die Gewerbesteuer  22

7  Zusammenfassung.  24

Literaturverzeichnis   VIII

IV

Abkürzungsverzeichnis Abs. Absatz a. F. alte Fassung AO Abgabenordnung BGBl. Bundesgesetzblatt Buchst. Buchstabe DStR Deutsches Steuerrecht EBT earnings before taxes EBIT earnings before interest and taxes EBITDA earnings before interest, taxes, depreciation and amortisation EStG Einkommensteuergesetz EUR Euro GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung GewStG Gewerbesteuergesetz HGB Handelsgesetzbuch Hrsg. Herausgeber IAS International Accounting Standards IFRS International Financial Reporting Standards i. H. in Höhe i. S. im Sinne i. V. m. in Verbindung mit KSt Körperschaftsteuer KStG Körperschaftsteuergesetz m. E. meines Erachtens n. F. neue Fassung Nr. Nummer S. Seite SolZ Solidaritätszuschlag TEUR tausend Euro u. a. und andere vgl. vergleiche

V

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Prüfungsschema der Zinsschranke…………….………...………11 Abbildung 2: Gewinnermittlung ohne Anwendung der Zinsschrankenregelungen…....17 Abbildung 3: Gewinnermittlung mit Anwendung der Zinsschrankenregelungen……....18

VI

1 Einleitung

Viele in Deutschland ansässige Unternehmen gründen, auf Grund der schnell voranschreitenden Globalisierung und der Einbindung in den internationalen Wettbewerb, Tochtergesellschaften oder Betriebstätten jenseits der eigenen Landesgrenzen. Der Gesetzgeber sieht in der Globalisierung zunehmend die Gefahr, dass Steuerzahlungen ins Ausland verlagert werden. ³ Er wirkt durch die Einführung der Zinsschranke den Versuchen von Unternehmen entgegen, ihre erwirtschafteten Erträge ins niedriger besteuerte Ausland zu verlagern um Steuerausfälle in Millionenhöhe zu vermeiden. ⁴ Finanziert sich beispielsweise ein im Inland ansässiges Unternehmen durch Kredite einer im Ausland ansässigen Tochter oder Betriebstätte, sind die Zinsaufwendungen im Inland Betriebsausgaben, die den Gewinn und dadurch die Steuerlast des inländischen Unternehmens mindern. Dem Gesetzgeber entgehen Steuern, da der Gewinn des inländischen Unternehmens durch den Abzug der Zinsaufwendungen als Betriebsausgaben geringer ist und dadurch auch die Höhe der Steuerzahlung im Inland geringer ausfällt. Die Zinserträge hingegen sind bei dem im Ausland ansässigen Tochterunternehmen oder Betriebstätte Erträge, die dann auch im Ausland der niedrigeren Steuer unterliegen. Diese Erträge entgehen dem deutschen Gesetzgeber. Durch die Einführung der Zinsschranke will der Gesetzgeber diese grenzüberschreitenden Gestaltungen verhindern und einer Gewinnverlagerung ins niedriger besteuerte Ausland entgegenwirken. ⁵ Außerdem muss der Gesetzgeber die Senkung des Körperschaftsteuersatzes von 25 % auf 15 % bzw. die Einführung einer einheitlichen Gewerbesteuermesszahl i. H. von 3,5 % kompensieren. Die Zinsschranke soll als Gegenfinanzierungsmaßnahme der Steuerentlastungsmaßnahmen greifen, „… das deutsche Steueraufkommen sichern…“ und dazu beitragen „… dass die Finanzierungslasten in einem internationalen Konzern fairer verteilt würden…“ 6

³ vgl. Hofmann, N.: Zinsschranke - Neue Grenzen, Online im Internet,

http://www.muenchen.ihk.de/internet/mike/WirUeberUns/ihk_magazin/Magazin_092007/Politik_und_Sta

ndort/ZinsschrankeNeueGrenzen.html, Abfrage vom 22.12.2007

⁴ vgl. Heidenreich, J.: Die Neuregelung zur Abzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen, in: Buchführung, Bi-

lanzierung, Kostenrechnung, Nr. 19 vom 05.10.2007, S. 1029 - 1050

⁵ vgl. Staats, W. / Renger, S.: Hebelt ein Logikfehler des Gesetzgebers die Zinsschranke aus? , in: DStR

2007, Heft 41. S. 1801 - 1804

⁶ Töben, T.,: Die Zinsschranke - Befund und Kritik, in: Finanz-Rundschau Ertragsteuerrecht, 15 Jg., 2007,

Nr. 89, S. 739-746

1

Diese Studienarbeit soll einen Einblick in die Anwendung der Zinsschranke geben und anhand einer Vergleichsrechung zeigen, wie sich die Einführung der Zinsschranke auf die Steuerlast mittelständischer Unternehmen auswirkt. Es wird vor allem auf die unter die Zinsschrankenregelungen fallenden Zinsaufwendungen, die Abgrenzung der Konzernzugehörigkeit i. S. d. Zinsschranke und auf einen möglichen Untergang des Zinsvortrags eingegangen. Umwandlungsrechtliche Probleme werden nicht betrachtet. Auswirkungen auf Seiten von Anteilseignern sollen nicht Gegenstand dieser Arbeit sein.

2 Gesetzliche Grundlagen

Die Regelungen zur Anwendung der Zinsschranke finden sich im Einkommensteuergesetz und im Körperschaftsteuergesetz wieder. Diese gelten erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 25.05.2007, dem Tag an dem das Unterneh-mensteuerreformgesetz 2008 beschlossen wurde, beginnen und nicht vor dem 01.01.2008 enden. 7

Der neu eingeführte § 4h EStG regelt den Betriebsausgabenabzug für Zinsaufwendungen (Zinsschranke). Die Höhe der steuerlich abzugsfähigen Zinsaufwendungen wird in Absatz 1 bestimmt. Dieser Absatz findet nur auf die inländische Gewinnermittlung Anwendung. Außerdem wird hier sichergestellt, dass nicht abzugsfähige Zinsaufwendungen auf Folgejahre vorgetragen werden. Der Absatz 2 enthält Befreiungsregelungen, die Betriebe von der Anwendung der Regelungen zur Zinsschranke befreien. Absatz 3 enthält Definitionen und Absatz 4 gibt an, wie mit dem Zinsvortrag umgegangen werden muss. Der Absatz 5 regelt den Untergang des Zinsvortrags unter bestimmten Umständen. ⁸ Neben den allgemeinen Vorschriften zur Zinsabzugsbeschränkung gemäß § 4h EStG wird die Sonderregelung zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung in § 8a KStG n. F. ⁹ an die allgemeinen Regelungen der Zinsschranke angepasst. ¹⁰ Absatz 1 sagt, dass anstelle des in § 4h Abs. 1 EStG erwähnten „maßgeblichen Gewinns“ das maßgebliche Einkommen tritt. Absatz 2 definiert, wann eine Ge-

⁷ vgl.Blumenberg, J. / Lechner, F.: Zinsschranke, in: Blumenberg, J. / Benz, S. / Bödefeld, A. / u. a.: Die

Unternehmensteuerreform 2008 - Erläuterungen und Gestaltungshinweise, Verlag Dr. Otto Schmidt,

Köln 2007, S. 129

⁸ vgl. § 4h Einkommensteuergesetz (EStG) vom 19.10.2002, BGBl. I S. 1912, in der Fassung 2008

⁹ vgl. § 8a n. F. Körperschaftsteuergesetz (KStG) vom 15.10.2002, BGBl. I S. 4144, in der Fassung 2008

¹⁰ vgl. Haufe Steuer Office, Version 11.4.0.0, Stand: 07.09.2007, HaufeIndex: 1758148

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sellschafter - Fremdfinanzierung vorliegt und Absatz 3 regelt den Mantelkauf, auf den in dieser Studienarbeit jedoch nicht eingegangen werden soll. 11

3 Begriffserläuterungen

3.1 Betrieb i. S. d. § 4h EStG

In diesem Kapitel sollen die notwendigen Begriffe erläutert und auf eventuelle Probleme bei der Abgrenzung der Begriffe eingegangen werden. Die Regelungen zur Anwendung der Zinsschranke gelten i. S. d. § 4h Abs. 1 S. 1 EStG für „Zinsaufwendungen eines Betriebes“. Die Definition des Betriebes ist allerdings weder im Einkommensteuergesetz noch in der Gesetzesbegründung enthalten. Nach einer Stellungnahme der Bundesregierung vom 27.03.2007 ¹² soll der allgemeine Betriebsbegriff des Einkommensteuergesetzes für Zwecke der Gewinnermittlung, der in § 16 EStG erwähnt wird, gelten. Es muss sich um einen Betrieb, der eine selbständige nachhaltige gewerbliche Betätigung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr mit Gewinnerzielungsabsicht betreibt, (vgl. § 16 EStG i. V. m. § 15 Abs. 2 EStG) handeln. Durch diese Definition unterliegen grundsätzlich alle gewerblichen Betriebe den Regelungen der Zinsschranke, egal welcher Rechtsform diese angehören oder welche Bilanzierungsart angewendet wird.

3.2 Maßgeblicher Gewinn / Maßgebliches Einkommen i. S. d. § 4h EStG / § 8a KStG

Der maßgebliche Gewinn ist nach den Vorschriften des EStG der steuerpflichtige Gewinn (vgl. § 4h Abs. 3 S. 1 EStG). Gewinn i. S. d. EStG sind die Einkünfte aus den Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG. Der steuerpflichtige Gewinn ist nach den Vorschriften des EStG, mit Ausnahme des § 4h Abs. 1 EStG, zu ermitteln. Die Regelungen zur Zinsschranke bleiben bei der Ermittlung des maßgeblichen Gewinns außer Acht. ¹³ Da der maßgebliche Gewinn am steuerlichen Gewinn anknüpft, beinhaltet dieser alle außerbilanziellen Korrekturen. Das heißt, der maßgebliche Gewinn berücksichtigt die Gewinnermittlung

¹¹ vgl. § 8a n. F. Körperschaftsteuergesetz (KStG) vom 15.10.2002, BGBl. I S. 4144, in der Fassung 2008

¹² vgl. Antwort der Bundesregierung auf die Kleine Anfrage der Abgeordneten Dr. Hermann Otto Solms,

Frank Schäffler, Carl-Ludwig Thiele, weiterer Abgeordneter und der Fraktion der FDP, Drucksache

16/4835 vom 27.03.2007, S. 1f

¹³ Blumenberg, J. / Lechner, F.: [Zinsschranke], a. a. O., S.115f

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