I

Inhaltsverzeichnis   

Seite   

Inhaltsverzeichnis   I

Abk  ürzungsverzeichnis  II

1.  Einleitung  1

2.  Allgemeine Erläuterungen zu §53 Abs.1 Nr. 1 HGrG  1

2.1.  Bedeutung und Zielsetzung  1

2.2.  Rechtsformen, Prüfungsträger und Prüfungsgegenstand  2

3.  Prüfungshandlungen i. S. d. §53 Abs.1 Nr.1 HGrG nach IDW PS 720  4

3.1.  Aufbau des IDW PS 720  4

3.2.  Prüfung der Geschäftsführungsorganisation  5

3.3.  Prüfung des Geschäftsführungsinstrumentariums  7

3.4.  Prüfung der Geschäftsführungstätigkeit  12

4.  Erfüllung der Zielsetzung der Prüfung i. S. d. §53 Abs.1 Nr.1 HGrG  14

5.  Die Anwendbarkeit der Prüfung nach §53 Abs.1 Nr.1 HGrG bei privaten  

Unternehmen  ?  15

Anhang   16

Verzeichnis  der Gesetze, Verordnungen, Verwaltungsanweisungen und anderer  

Rechnungslegungsnormen   19

Literaturverzeichnis   21

II

Abkürzungsverzeichnis

Abs.

AG

AktG

Art.

BB

BGBl.

BHO

bspw.

BW

bzgl.

bzw.

D&O Directors-and-Officers

EDV Elektronische Datenverarbeitung

f.

ff.

FK

FMStFG

FMStFV

GBl.

GeFü

ggf.

GmbH

GO

GV

HGB

HGrG

Hrsg.

IDW

IR

i. S. d.

i. S. v. im Sinne von

i. V. m. in Verbindung mit

Jg. Jahrgang

LHO Landeshaushaltsordnung

MBl. Ministerialblatt

NRW Nordrhein-Westfalen

III

OdG Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung

Nr. Nummer

PS Prüfungsstandard

RdErl. Runderlass

s. siehe

S. Seite

sog. sogenannt

Tz. Teilziffer

u. a.

ÜO

Vgl.

VV

WP

WPg

WPG

z. B. zum Beispiel

1

1. Einleitung

Gemeinschaftsunternehmen zwischen privater und öffentlicher Hand haben sich zu einem beliebten Instrument der öffentlichen Aufgabenerfüllung entwickelt. Es gibt eine Vielzahl an Unternehmen, an denen die öffentliche Hand ganz oder mehrheitlich beteiligt ist, wenngleich sie als Gesellschaften des Privatrechts, in Form einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH), oder einer Aktiengesellschaft (AG) in Erscheinung treten, wie bspw. die Stadtwerke Regensburg GmbH ¹ . Während private Unternehmen unter den nötigen Voraussetzungen verpflichtet sind, ihren Jahresabschluss von externen Prüfern zum Ende des Geschäftsjahres prüfen zu lassen, müssen öffentliche Unternehmen ² sich einer erweiterten Revision durch einen externen Abschlussprüfer unterziehen. Durch die besondere Stellung dieser Unternehmen, hinsichtlich ihrer Erfüllung einer öffentlichen Aufgabe, und der finanziellen Abfederung der Finanzen durch den Bürger, resultiert die Notwendigkeit von Prüfungshandlungen, welche über die Prüfung des Rechnungswesens als Primärziel hinausgehen. 3

Folgend wird im Rahmen der erweiterten Abschlussprüfung nach §53 Haushaltsgrundsätzegesetz (HGrG), die Prüfung nach der Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung (OdG) nach Abs.1 Nr.1 betrachtet. Nachdem in einem ersten Schritt die wesentliche Bedeutung, Zielsetzungen und die Anwendung des §53 Abs.1 Nr.1 HGrG erläutert werden, liegt der Schwerpunkt der Arbeit auf der Darstellung und Darlegung der Prüfung der OdG anhand des Fragenkatalogs des vom Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) entwickelten Prüfungsstandard (PS) 720. Abschließend erfolgt eine kritische Betrachtung hinsichtlich der Erfüllung der Zielsetzung der erweiterten Abschlussprüfung und ein kurzer Ausblick der Anwendung dieser Prüfung auf private Unternehmen.

2. Allgemeine Erläuterungen zu §53 Abs.1 Nr. 1 HGrG 2.1. Bedeutung und Zielsetzung

Öffentliche Unternehmen haben zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgabe Zugriff auf öffentliche finanzielle Mittel. Demnach ergibt sich für Unternehmen der öffentlichen

¹ s. Anhang I

² Der Begriff „öffentliches Unternehmen“ wird im Folgenden für private Kapitalgesellschaften verwen-

det, an denen ein öffentlicher Träger zur Erfüllung einer öffentlichen Aufgabe mehrheitlich beteiligt ist,

und das neben einer selbständigen Wirtschaftsführung ein von der Haushaltsrechnung abgekoppeltes,

durch das Handelsrecht geprägtes Rechnungswesen aufweist (auch „gemischtwirtschaftliches Unterneh-

men“). Vgl. LOITZ, R. (1997a), S. 1f.; Für eine detaillierte Definition und Ausführungen zur Problema-

tik der Begriffsabgrenzung vgl. ECKERT, K. (1979), S. 29ff.; Voraussetzungen für eine Beteiligung

von Gebietskörperschaften an privatrechtlichen Unternehmen gibt §65 Abs.1 Nr.1 Bundeshaushalts-

ordnung (BHO) sowie KAREHNKE, H. (1970), S. 260.

³ Vgl. LOITZ, R. (1997a), S. 1ff.; LOITZ, R. (1997b), S. 1835.

2

Hand eine „besonders eingehende Finanzkontrolle“ ⁴ , sowie der Sinn, die Geschäftsführung (GeFü) insofern zu prüfen, dass sie „ihre Aufgaben im Sinne des Trägers - der Gebietskörperschaft - und damit auch gleichzeitig der Bürger erfüllt“ ⁵ . ⁶ Aus der im §50 des Gesetzesentwurfs des HGrG vom 12. Juni 1969 ⁷ ursprünglich geplanten uneingeschränkten Prüfung der GeFü nach den Richtlinien der Gebietskörperschaft, wurde nach langer Diskussion zwischen den Befürwortern und den Kritikern, mit der endgültigen und liberalisierten Fassung des §53 HGrG, die Prüfung der OdG verankert. 8

Die Hauptziele der GeFü-Prüfung, liegen in der nachhaltigen Sicherung der Erfüllung der öffentlichen Aufgabe, unter Erhaltung bzw. risikominimalem Einsatz öffentlicher finanzieller Mittel, sowie einer Erleichterung für öffentliche Aufsichtsgremien, die Ergebnisse des Wirtschaftsprüfers verwenden zu können. ⁹ Zielsetzung sollte es nicht sein, dass der Wirtschaftsprüfer ein ex-post qualitatives Urteil über die GeFü, hinsichtlich Geschäftspolitik und Zweckmäßigkeit unternehmenspolitischer Entscheidungen anstellt, da er nicht allwissend im Sinne eines perfekten Geschäftsführers ist, und er diesbezüglich in seinen Kompetenzen überfordert wäre. ¹⁰ Für die Zielsetzung dieser besonderen Prüfung sollte jedoch vorrangig dahingehend argumentiert werden, dass die zukünftige Sicherung der Erfüllung der öffentlichen Aufgabe und der damit vorausgesetzte Fort-bestand des Unternehmens über der gesamten GeFü-Prüfung steht. Die Prüfung müsste demzufolge darauf abgerichtet sein, ob die Rahmenbedingungen für die zukunfts-orientierte Gewährleistung zum Prüfungszeitpunkt durch die GeFü vorliegen, und die Unternehmensplanung in diese Richtung abzielt und tragfähig ist. 11

2.2. Rechtsformen, Prüfungsträger und Prüfungsgegenstand

Da die Beteiligung an Unternehmen privater Rechtsformen dahingehend eingeschränkt ist, dass die öffentliche Hand gem. §65 Abs.1 Nr.2 LHO und §108 Abs.1 Nr.3 GO ¹² nur mit einer auf einen bestimmten Betrag begrenzten Einlage Anteile erwerben darf, wenn ein dringender öffentlicher Zweck i. S. d. §107 Abs.1 Satz 1 GO vorliegt, kommen in

⁴ BIERWIRTH, S. (1997), S. 128.

⁵ LOITZ, R. (1997b), S. 1835.

⁶ Zu Sinn und Ziel der Prüfung nach §53 HGrG vgl. auch KAREHNKE, H. (1970), S. 259f.; EIBELS-

HÄUSER, M. (1994), S. 927f..

⁷ Vgl. DEUTSCHER BUNDESTAG (1969), S. 22.

⁸ Vgl. BIERWIRTH, S. (1997), S. 127.

⁹ Vgl. KAREHNKE, H (1970), S. 260; KISSEL, K. (1992), S. 1101.

¹⁰ Vgl. POUGIN, E. (1976), S. 105; POTTHOFF, E. (1979), S. 172f.. QUICK, R. (2007), S. 620.

¹¹ Vgl. LOITZ, R. (1997), S. 92f.

¹² In der Literatur werden für den Regelfall die geltenden Vorschriften des Landes Nordrhein-Westfalen

herangezogen, vgl. KAUFMANN, M. (1995); LOITZ, R. (1997a). Entsprechend wurde in der vorlie-

genden Arbeit verfahren.

3

der Praxis nur juristische Personen des Privatrechts in Betracht. Angewandte Rechtsformen können deshalb auf GmbH und AG beschränkt werden, die durch ihre Haftungsbeschränkung den Forderungen der LHO und GO nachkommen. ¹³ Diese gemischten Beteiligungsverhältnisse von öffentlicher und privater Seite vereinen die Vorteile des Zugriffs auf öffentliche Mittel, sowie einer effizienten und transparenten Geschäftsleitung, die bei einer rein staatlichen Beteiligung in diesem Sinne nicht zustande kommen würde. Private Investoren haben die Möglichkeit, ihre Mittel anderweitig anzulegen. Der Markt für Eigenkapital bildet hier einen Mechanismus, der die effiziente Produktion kontrolliert, da er den Freiraum der Manager einschränkt. ¹⁴ Weitere Gründe zur Wahl einer privaten Rechtsform sind u. a. auch eine Loslösung von Einschränkungen durch Organisations-, Haushalts-, Personal- und Vergaberechts, sowie eventuelle Steuervorteile und unternehmerische Flexibilität und Selbständigkeit. 15

§53 HGrG fordert die erweiterte Prüfung „im Rahmen der Abschlussprüfung“, mit der „die Abschlussprüfer beauftragt“ werden. Somit werden andere Prüfer implizit ausgeschlossen und eine aktienrechtliche Jahresabschlussprüfung vorausgesetzt, die nur durch gesonderten Auftrag um die Prüfung nach §53 HGrG erweitert wird. ¹⁶ Gemäß den Verwaltungsvorschriften (VV) des Bundesministeriums der Finanzen bzgl. §65 BHO, soll die Prüfung nach den Gesetzen des dritten Buches des Handelsgesetzbuches (HGB) für große Kapitalgesellschaften erfolgen. §319 Abs.1 HGB sieht i. V. m. §267 Abs.1 und 2 HGB, Wirtschaftsprüfer (WP), Wirtschaftsprüfungsgesellschaften (WPG), sowie für mittelgroße Gesellschaften mit beschränkter Haftung auch vereidigte Buchprüfer und Buchprüfungsgesellschaften vor. ¹⁷ Die Abschlussprüfer brauchen jedoch gemäß den VV zu §65 BHO, den Vorschriften des §319 HGB für kleine Kapitalgesellschaften i. S. d. §267 Abs.1 HGB nicht entsprechen. Obwohl der Wortlaut des §53 HGrG besagt, dass eine erweiterte Prüfung durchgeführt werden kann, wird sie in der

¹³ Vgl. LOITZ, R. (1997a), S. 19ff. Generelle Organisations- und Rechtsformen einer staatlichen Beteili-

gung an Unternehmen gibt ECKERT, K. (1979), S. 38; LOITZ, R. (1997a), S. 8 und HELLERMANN,

J. (2007), S. 181f.. Eine ausführliche Auflistung möglicher privater Rechtsformen und ihre Anwendbar-

keit in der Praxis behandelt HAUSER, W. (1987), S. 52ff. und KAUFMANN, M. (1995), S. 25ff..

¹⁴ Vgl. BIERWIRTH, S. (1997), S. 128; SCHNEIDER, F. (2001), S. 13f..

¹⁵ Vgl. SCHOCH, F. (1992), S. 82ff.,

¹⁶ Vgl. ECKERT, K. (1979), S. 113; POTTHOFF, E. (1982), S. 9; IDW PS 720, Tz. 2, S. 1452. Der Ab-

schlussprüfer ist nicht berechtigt und nicht verpflichtet, diese Prüfung eigenständig zu veranlassen. Bei

Eigenbetrieben ist diese jedoch obligatorisch. Sollte eine Prüfung nach §53 HGrG rechtlich erforderlich

sein und der Prüfer hat keinen gesonderten Auftrag erhalten, muss er das zuständige Organ schriftlich

darauf aufmerksam zu machen.

¹⁷ Da der Berufszugang zum vereidigten Buchprüfer seit dem 1.1.2005 geschlossen ist, wird im Weiteren

Bezug zu WPs und WPGs genommen wenn der Begriff „(Abschluss-) prüfer“ verwendet wird.