Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis   III

Abk  ürzungsverzeichnis  IV

1.  Einleitung  1

2.  Verrechnungspreise in multinationalen Konzernen  3

2.1  Begriffliche Abgrenzung und Funktionen von Verrechnungspreisen  3

2.1.1  Innerbetriebliche Ve rrechnungspreise  3

2.1.2  Internationale Verrechnungspreise in multinationalen Konzernen  4

2.1.3  Funktionen von Verrechnungspreisen  5

2.2  Rechtsquellen des Aussensteuerrechts und Richtlinien der OECD  6

2.2.1  Rechtsquellen des Aussensteuerrechts  6

2.2.2  OECD-Richtlinien  8

2.3  Gestaltung von Verrechnungspreisen  9

2.3.1  Das “Dealing at Arm´s Length Principle  9

2.3.2  Methoden der Verrechnungspreisermittlung und Anwendungsbereiche  12

2.3.3  Arten von konzerninternen internationalen Transaktionen  15

2.3.4  Advance Pricing Arrangements (APAs)  17

3.  Aufzeichnungspflichten nach § 90 Abs. 3 AO  20

3.1  Rechtsgrundlagen und Verwaltungsgrundsätze zu den Aufzeichnungspflichten  20

3.1.1  Rechtsgrundlagen  20

3.1.2  Art, Inhalt und Umfang der Aufzeichnungen  22

3.1.3  Verwaltungsgrundsätze - Verfahren  26

3.1.4  Sanktionen  30

3.2  Die Dokumentation der Verrechnungspreise am Beispiel der BOSCH-Gruppe  31

3.2.1  Zentralanweisungen der BOSCH-Gruppe  31

3.2.1.1  Leitlinie zur Transferpreisbildung  31

3.2.1.2  Dokumentation von Transferpreisen  33

3.2.2  Organisation und Durchführung der Dokumentation  34

3.2.3  Sachverhaltsdokumentation  35

3.2.3.1  Allgemeine Informationen  35

3.2.3.2  Funktions- und Risikoanalysen  35

3.2.3.3  Übersicht über Art und Umfang der Liefer- / Leistungsverflechtungen  37

3.2.3.4  Debitoren- / Kreditorenauswertungen  38

III

3.2.3.5 Ergänzende Aufzeichnungen 39 3.2.4 Angemessenheitsdokumentation 39 3.2.4.1 Innerbetriebliche Plandaten 39 3.2.4.2 Datenbankauszug der tatsächlichen Verrechnungspreise 40 3.2.5 Abgabetermine und Aufbewahrungsfristen 41

4. Schlussbetrachtung 42

5. Literaturverzeichnis 43

6. Anhang 46

7. Erklärung zur Hausarbeit gemäß § 24 Abs. 6 DPO 2001 52

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Dealing at arm´s length? 12

Abbildung 2: Bandbreiten bei einer Datenbankanalyse 29

IV

Abkürzungsverzeichnis

ALP Arm´s Length Principle

AO Abgabenordnung

APA Advance Pricing Arrangement

AStG Aussensteuergesetz

BMF Bundesministerium der Finanzen

BP Blaupunkt GmbH

CM Car Multimedia

DBA Doppelbesteuerungsabkommen

DI Produktbereich Driver Informations

EStG Einkommensteuergesetz

EZKL Erzeugnisklasse

F Fertigungseinheit

GAufzV Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung

HGB Handelsgesetzbuch

IFRS International Financial Reporting Standards

KA Kostenaufschlagsmethode

KStG Körperschaftsteuergesetz

LAP Ladenabgabepreis

NGU Nettogesamtumsatz

o.V. ohne Verfasser

V

OECD Organisation for Economic Co-operation and Development

P Produktverantwortliche Einheit

PS Produktbereich Professional Systems

PV Preisvergleichsmethode

RB Robert Bosch - Gruppe

RBSI Robert Bosch Singapur

RG Regionalgesellschaft

StPO Strafprozessordnung

StVergAbG Steuervergünstigungsabbaugesetz

TP Transferpreis

Tz. Teilziffer

US-GAAP United States Generally Accepted Accounting Principles

V Vertriebseinheit

V-RG Vertriebsregionalgesellschaft

VerwGr-Verfahren Verwaltungsgrundsätze - Verfahren

VG Vermögensgegenstand

VVGK Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten

WV Wiederverkaufspreis methode

ZA Zentralanweisung

VI

1. Einleitung

Die verstärkte Herausbildung von multinationalen Konzerne n, im Zuge einer immer weiter fortschreitenden Globalisierung, ermöglicht den in unterschiedlichen Ländern ansässigen Konzernrechtseinheiten Unternehmensgewinne mit Hilfe von irrealen Verrechnungspreisen in Niedrigsteuerländern anfallen zu lassen, um somit die globale Gesamtsteuerlast des Konzerns senken zu können. Neben diesem ungerechten Wettbewerbsvorteil gegenüber national agierenden Unternehmen bzw. Konzernen, schadet diese Vorgehensweise dem Steueraufkommen wohlhabender Industrienationen mit entsprechend hoher steuerlicher Abgabenlast für die dort angesiedelten Unternehmen. Auf diese Entwicklung reagieren die nationalen Finanzverwaltungen verstärkt.

„Revenue authorities have, in general, become much more aggressive in the transfer pricing arena over the last few years.“ ¹ Um dem „internationalen Wettbewerb auf dem Gebiet der steuerlichen Einkommenszurechnung zwischen den Völkerstaaten“ ² Einhalt zu gebieten, kommt es in vielen Staaten zur Einführung von Vorschriften zur Dokumentation der konzerninternen Verrechnungspreise. Vorreiter in dieser Hinsicht waren die USA mit den US Transfer Pricing Rules. Auch die OECD hat eigene Richtlinien entwic kelt, die nun ve rmehrt von OECD-Mitgliedsstaaten und Nicht-Mitgliedsstaaten in nationales Recht übernommen werden. So hat auch die deutsche Gesetzgebung mit der Verabschiedung des § 90 Abs. 3 AO und weiteren Verordnungen den Weg zu besserer Kontrolle der Konzernverrechnungspreise und damit der Sicherung des Steueraufkommens im Bereich der Unternehmenssteuern geebnet.

Die vorliegende Arbeit ist im Wesentlichen in zwei Bereiche unterteilt und hat das Ziel, die aktuell in Deutschland geltenden Dokumentationspflichten aufzuzeigen und die Durchführung einer Verrechnungspreisdokumentation darzustellen.

Der erste Teil dieser Arbeit befasst sich mit dem Begriff der internationalen Verrechnungspreise, den einschlägigen Rechtsnormen des internationalen Steuerrechts,

¹ Gem. Rolfe, International Transfer Pricing 2004/2005, S. 1.

² Gem. Wilmanns, Verrechnungspreise - Nur eine Pflicht oder Instrument der Konzernsteuergestaltung,

S. 1.

1

sowie den entsprechenden Richtlinien der OECD auf europäischer Ebene, bzw. auf Ebene der OECD-Mitgliedstaaten. Weiterhin folgt eine Einführung in die Grundsätze der Verrechnungspreisgestaltung und der gängigen Methoden zur Verrechnungspreisermittlung. Nachd em die Grundlagen zur Verrechnungspreissystematik gelegt worden sind, werden die Arten und die generelle Problematik konzerninterner internationaler Transaktionen dargestellt, sowie ein Lösungsansatz in Form der Advance Pricing Arrangements (APAs) aufgezeigt.

Im zweiten Teil wird auf die Aufzeichnungspflichten der internationalen Verrechnungspreise deutscher Unternehmen eingegangen. Zu Beginn erfolgt die Vorstellung der wichtigsten nationalen Rechtsnormen, welche die Aufzeichnungspflichten für deutsche Unternehmen begründen und grob die Rahmenbedingungen festlegen. Außerdem erfolgt ein Überblick über die aktuellen Verordnungen und Verwaltungs-grundsätze, die die Rechtsnormen näher erläutern und Informationen zur praktischen Umsetzung der Verrechnungspreisdokumentation bieten. Daraufhin wird die Durchführung einer Dokumentation der Verrechnungspreise am Beispiel der Blaupunkt GmbH in Hildesheim, als Teil des Geschäftsbereiches Car Multimedia innerhalb der Bosch-Gruppe, beschrieben und kommentiert.

Das letzte Kapitel widmet sich schließlich einer zusammenfassenden Schlussbetrachtung unter Berücksichtigung der aktuellen Entwicklungen und Überlegungen zum Thema.

2

2. Verrechnungspreis e in multinationalen Konzernen

2.1 Begriffliche Abgrenzung und Funktionen von Verrechnungspreisen

Zu Beginn dieses Kapitels ist es erforderlich, den Begriff Verrechnungspreis eindeutig zu definieren und gegen synonyme Bedeutungen, insbesondere aus dem Bereich der Kostenrechnung, abzugrenzen. Dies ist erforderlich, da Verrechnungspreise in der betriebswirtschaftlichen Literatur nicht genau definiert sind. 3

2.1.1 Innerbetriebliche Verrechnungspreise

Der Begriff der innerbetrieblichen Verrechnungspreise wird in erster Linie in der betrieblichen Kostenrechnung verwendet. Es handelt sich dabei um „die monetäre Bewertung von Lieferungen und Leistungen zwischen verschiedenen Bereichen einer Unternehmung.“ ⁴ Diese Definition ist jedoch etwas unscharf, da aus ihr nicht eindeutig hervorgeht, was unter dem Begriff der Bereiche einer Unternehmung zu subsumieren ist.

Coenenberg hindessen spricht von betrieblichen Verrechnungspreisen, „wenn unternehmensinterne Lieferungen und Leistungen transferiert werden“ ⁵ , wobei unterne hmensinterne Lieferungen und Leistungen in drei Fälle unterteilt werden: 6

• Lieferungen zwischen einzelnen Kostenstellen,

• Lieferungen zwischen in sich abgeschlossenen Werken, Bereichen oder Geschäftseinheiten,

• Lieferungen zwischen rechtlich selbständigen Konzernunternehmen.

Diese Definition ist wiederum sehr weit gefasst, da der dritte Punkt die Geschäftsvorfälle zwischen einzelnen Rechtseinheiten innerhalb eines Konzerns als unterne h-

³ Vgl.Coenenberg, Kostenrechnung und Kostenanalyse, S. 515.

⁴ Gem. Kreuter, Verrechnungspreise in Profit-Center-Organisationen, S. 15.

⁵ Vgl. Coenenberg, Kostenrechnung und Kostenanalyse, S. 515.

⁶ Ebenda.

3

mensinterne Lieferung und Leistung betrachtet. Hintergrund dieser Auffassung ist insbesondere der Einfluß der Divisionalisierung bzw. der Geschäftsbereichorganisation. Oftmals wird auch der Begriff Profit-Center-Organisation oder Sparten-Organisation verwendet. ⁷ Hierbei handelt es sich um „organisatorisch und rechnungstechnisch abgeschlossene Teileinheiten“ ⁸ eines Konzerns, welche aus mehr eren Teilen rechtlich selbständiger Unternehmen bestehen können und als eigenständige Organisationseinheiten, bzw. „Ergebniseinheiten“ ⁹ innerhalb einer Konzernstruktur ergebnis- und produktverantwortlich agieren.

Für Zwecke dieser Arbeit ist diese Definition eines innerbetrieblichen Verrechnungspreises jedoch nicht anwendbar, da sie sich mit der Definition im Sinne des internationalen Steuerrechts partiell überschneidet. Eine solche Definition ist notwendig, weil „eine rechtliche Selbständigkeit von Profit-Centern […] konkrete Auswirkungen auf die Bildung von Verrechnungspreisen haben [kann], da für den konzerninternen Leistungsaustausch steuerrechtliche Vorgaben zu beachten sind.“ 10

Zutreffender ist die Klassifizierung als „Preis für Güter und Dienstleistungen, die innerhalb eines Unternehmens (= „interne Verrechnungspreise“ zwischen einzelnen Betriebsabteilungen) […] ausgetauscht werden.“ ¹¹ Der Begriff Betriebsabteilungen kann hierbei auch mit dem Wort „Kostenstellen“ substituiert werden, solange es sich um Kostenstellen innerhalb eines rechtlich selbständigen Unternehmens (Rechtseinheit) handelt.

2.1.2 Internationale Verrechnungspreise in multinationalen Konzernen

Unter internationalen Verrechnungspreisen wird unter Berücksichtigung der oben aufgeführten Einschränkungen „der Preis für Güter und Dienstleistungen, die innerhalb eines Unternehmensverbundes (= „Konzernverrechnungspreise“ zwischen ein-

⁷ Vgl.Kreuter, Verrechnungspreise in Profit-Center-Organisationen, S. 10.

⁸ Ebenda, S. 12.

⁹ Vgl. Wöhe, Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, S. 187.

¹⁰ Gem. Kreuter, Verrechnungspreise in Profit-Center-Organisationen, S. 122.

¹¹ Gem. Henselmann / Schmidt, Kompakt-Lexikon Internationales Steuerrecht, S. 181.

4

zelnen Konzerngliedern) ausgetauscht werden“ ¹² verstanden. Oft werden auch die Begriffe Transferpreis oder Intercompany Price synonym verwendet. Der entscheidende Unterschied zu den innerbetrieblichen Verrechnungspreisen, ist die Lieferungs- und Leistungsverflechtung von eigenständigen Rechtseinheiten, die jeweils in einem anderen Land ihren Sitz haben. Unter Lieferungs- und Leistungsverflechtung werden jedoch nicht die sog. Konzernumlagen subsumiert, welche im Gegensatz zu Verrechnungspreisen nicht auf Einzelabrechnungen basieren, sondern heterogene Leistungen darstellen, die nicht eindeutig beziffert und zugeordnet werden können. 13

Da sich das Thema dieser Arbeit auf internationale Verrechnungspreise in multinationalen Konzernen bezieht, soll an dieser Stelle auch der Begriff eines multinationalen Konzerns kurz skizziert werden. Hierbei handelt es sich nach Auffassung der OECD „gewöhnlich um Unternehmen oder andere in mehreren Ländern niedergelassene Unternehmensteile, die so miteinander verbunden sind, dass sie ihre Geschäftstätigkeit auf unterschiedliche Art und Weise koordinieren können. Einer oder mehrere dieser Unternehmensteile können u.U. in der Lage sein, einen wesentliche n Einfluß auf die Geschäftstätigkeit der anderen Unternehmensteile auszuüben […]“ ¹⁴ .

2.1.3 Funktionen von Verrechnungspreisen

Verrechnungspreisen, unerheblich ob innerbetrieblich oder international, werden drei wesentliche Funktionen zugesprochen: 15

• Abrechnungs- und Planungsfunktion,

• Lenkungsfunktion,

• Erfolgszuweisungsfunktion.

Die Abrechnungs- und Planungsfunktion ist eher hypothetischer Natur. Gemeint ist lediglich die Verwendung des Verrechnungspreises als Basis für handels- und steuer-

¹² Gem.Henselmann / Schmidt, Kompakt-Lexikon Internationales Steuerrecht, S. 181.

¹³ Vg l. Fischer / Warneke, Internationale Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, S. 391.

¹⁴ Gem. OECD - Leitsätze für multinationale Unternehmen, S. 20.

¹⁵ Vgl. Coenenberg, Kostenrechnung und Kostenanalyse, S. 516.

5

rechtliche Bilanzierung, Betriebsabrechnung und Kalkulation im Sinne von Plangrößen für zukünftige Perioden.

Als Lenkungsfunktion von Verrechnungspreisen wird „die Erreichung eines G esamtoptimums für das Unternehmen“ ¹⁶ verstanden. Hierunter kann in erster Linie das Ziel der Gewinnmaximierung subsumiert werden, aber auch alle anderen erdenklichen Ziele sind denkbar, sofern ein für das Unternehmen zu erreichendes Optimum durch Gestaltung der Verrechnungspreise angestrebt wird.

Der Schwerpunkt dieser Arbeit liegt vor allem auf der Erfolgszuweisungsfunktion der internationalen Verrechnungspreise. Sie ermöglichen multinationalen Konzernen, die Ergebnisse, die in den einzelnen Rechtseinheiten in verschiedenen Ländern anfallen, an andere Rechtseinheiten in anderen Ländern inne rhalb des Konzerns zu verschieben. Hierbei haben sich vor allem folgende drei Motive herausgebildet: 17

• Nutzung des internationalen Steuergefälles zur Verlagerung von Gewinnen in ein Niedrigsteuerland,

• Sicherung der wirtschaftlichen Existenz durch Ergebnisausgleiche zwischen Konzernunternehmen,

• Umgehung von Devisentransferbeschränkungen durch Umdeklaration nicht zulässiger Gewinnrepatriierungen in überhöhte Verbindlichkeiten.

Die Erfolgszuweisungsfunktion und ihre Motive sind jedoch immer in Verbindung mit dem jeweils geltenden nationalen Recht zu betrachten!

2.2 Rechtsquellen des Aussensteuerrechts und Richtlinien der OECD

2.2.1 Rechtsquellen des Aussensteuerrechts

Das Aussensteuerrecht lässt sich in vier Bereiche unterteilen: 18

¹⁶ Ebenda.

¹⁷ Vgl. Henselmann / Schmidt, Kompakt-Lexikon Internationales Steuerrecht, S. 182.

¹⁸ Vgl. Winkeljohann, Skript: Internationale Unternehmensbesteuerung, S. 18.

6

• Allgemeines Aussensteuerrecht,

• Besonderes Aussensteuerrecht,

• Doppelbesteuerungsabkommen,

• Supranationales Steuerrecht.

Das Allgemeine und das Besondere Aussensteuerrecht stellen dabei nationales Recht in Deutschland dar. Unter das Allgemeine Aussensteuerrecht fallen Bestimmungen der jeweiligen Einzelsteuergesetze, wie EStG, KStG, und BewG. So regelt z.B. der § 49 EStG die Besteuerung inländischer Einkünfte beschränkt Steuerpflichtiger, die weder ihren Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland haben ¹⁹ . Das Besondere Aussensteuerrecht ist i n Einzelsteuergesetzen geregelt, wie z.B. d em AStG, welche sich speziell mit grenzüberschreitenden Sachverhalten befassen. ²⁰ Das AStG verfolgt dabei „die Ziele einer gleichmäßigen Verteilung der Steuerlasten und einer Vermeidung von steuerlichen Wettbewerbsverzerrungen bei internationaler Geschäftstätigkeit deutscher Unternehmen.“ 21

Bei den Doppelbesteuerungsabkommen (DBAn) handelt es sich meist um bilaterale Vereinbarungen der Bundesrepublik Deutschland mit anderen Ländern zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen. Eine Doppelbesteuerung liegt vor, wenn „der Steuerpflichtige wegen desselben Steuergegenstandes gleichzeitig in verschiedenen Staaten einer gleichartigen Steuer unterliegt.“ 22

Unter dem Begriff des Supranationalen Steuerrechts werden Rechtsnormen verstanden, „die von überstaatlichen Organisationen, insbesondere der Europäischen Union, aufgrund eigener Befugnis erlassen wurden.“ 23

¹⁹ Die beschränkte Einkommensteuerpflicht ergibt sich hier aus dem § 1 Abs. 4 EStG iVm §§ 8, 9 AO.

²⁰ Vgl. Winkeljohann, Skript: Internationale Unternehmensbesteuerung, S. 18.

²¹ Gem. Fischer / Warneke, Internationale Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, S. 94.

²² Ebenda, S. 27.

²³ Gem. Henselmann / Schmidt, Kompakt-Lexikon Internationales Steuerrecht, S. 161.

7